2003年1月4日，某县国税局接到群众举报，称该县陈某从事塑料加工销售业务，却从未进行税务登记和缴纳任何税款。税务机关对陈某进行询问，陈某称自2001年11月到2002年12月底，自己在家中雇佣工人从事塑料加工销售业务，销售额累计达32.8万元。陈某已经领取了营业执照，但是从未到当地税务机关申报办理税务登记和缴纳税款。
于是，税务机关便对陈某下达了《税务处理决定书》，责令陈某补交税款8400元。陈某如数缴纳了税款8400元及相应滞纳金。
2003年1月9日，税务机关派员送达《税务行政处罚事项告知书》，拟对陈某处以罚款8400元。因陈某有事外出，而其妻又拒绝接收告知书，税务人员便将该处罚事项告知书留置陈某家中后离去。
1月13日税务机关下达《税务行政处罚决定书》，对陈某不进行纳税申报、不缴纳税款的行为处以8400元罚款。
（二）税务争议焦点
陈某认为税务机关认定的情况与事实不符，且税务机关未告知其听证、陈述申报的权利违反法定程序为由，向当地法院提起税务行政诉讼。
开庭审理之前，税务机关对与陈某有经营业务往来的单位和个人进行了调查取证，形成了相关书面材料；税务机关还找到陈某所在村村委会的史某、王某证明税务机关已经送达了《税务行政处罚事项告知书》，并告知了相关事项。
（三）华税观点
我们认为本案中，税务机关做法的错漏之处有以下四点。
首先，在调查陈某税收违法事实时，仅仅凭借陈某本人的陈述就认定情节，没有取得相应的其他证据，这显然是不对的。因为根据我国《税收征管法》第三十七条“对未按照规定办理税务登记的从事生产、经营的纳税人以及临时从事经营的纳税人，由税务机关核定其应纳税额，责令缴纳。”可见，法律要求税务机关要核定纳税人的应纳税额，而不仅是听取纳税人的一面之辞，即陈某称自己销售额为32.8万，税务机关就认定为相应数额。
其次，送达《税务行政处罚事项告知书》时，没有告知其陈述申辩和要求举行听证的权利。因为根据我国《行政处罚法》第三十一条“行政机关在作出行政处罚决定之前，应当告知当事人作出行政处罚决定的事实、理由及依据，并告知当事人依法享有的权利。” 以及第三十二条“当事人有权进行陈述和申辩。行政机关必须充分听取当事人的意见，对当事人提出的事实、理由和证据，应当进行复核；当事人提出的事实、理由或者证据成立的，行政机关应当采纳。”可见本案中税务人员并未告知其相关权利，属程序违法。此外，《行政处罚法》第四十一条还规定：“行政机关及其执法人员在作出行政处罚决定之前，不依照本法第三十一条、第三十二条的规定向当事人告知给予行政处罚的事实、理由和依据，或者拒绝听取当事人的陈述、申辩，行政处罚决定不能成立；当事人放弃陈述或者申辩权利的除外。”可见，当事人的陈述、申辩权利是构成行政处罚决定的要件。而本案中税务机关却未尽相应告知义务。
第三，本案中税务机关虽然送达了《税务行政处罚事项告知书》，可陈某在诉讼过程中声称没有收到税务机关作出的《税务行政处罚事项告知书》，那么，在陈某不在现场，其妻拒绝接收的情况下，税务机关没有按照《税收征管法实施细则》的规定及时邀请基层组织有关人员到场，并在《税务文书送达回证》上签字证明，而是事后请村委会有关人员证明，这样就违反了“先取证，后裁决”的行政程序原则， ?????
最后，税务机关在开庭审理之前对与陈某有经营业务往来的单位和个人进行了调查取证，形成了相关书面材料。这也违反了“先取证，后裁决”的基本行政程序原则。因为根据我国《行政诉讼法》第三十二条“被告对作出的具体行政行为负有举证责任，应当提供作出该具体行政行为的证据和所依据的规范性文件。”以及第三十三条“在诉讼过程中，被告不得自行向原告和证人收集证据。”可见我国法律是不允许税务机关事后举证的，这也是依法行政原则的最低要求。
此案提醒税务机关的执法人员在作出具体行政行为时，必须注意收集和保存有关证据，坚决不能“临时抱佛脚”，事后补证，否则会因为提供的证据不合法而败诉。因为“依法行政原则”的本质要求是行政行为要合法，行政机关也只有在作出行政处罚前，掌握了行政相对人相应的违法事实和证据，其作出的行政处罚才能获得相应的事实和法律支撑，否则该行政行为便是违法，就会被认定为无效。
（四）税务争议解决
法院经过审理后，认为税务机关提供的证据不能认定为合法有效的证据，判决撤销税务机关的罚款决定。
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（作者简介：刘天永为华税律师事务所高级税务合伙人，中央财经大学税务学院客座教授，注册会计师，注册税务师；版权所有华税律师事务所，转载请注明来源。）
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